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我国涉外投资税收法律制度特点及税收优惠在吸引外资中的地位、作用

吴昊亮 iholywood@163.com

提到涉外投资税收法律制度，在广义上应当包括两个部分：即对外资的税收法律制度和对我国对外投资的税收法律制度。但是，中国作为缺乏建设和发展资金的一个发展中国家，在国际资本流动中也就理所当然地以资本输入为主，以资本输出为辅。实际上，资本输出比起资本输入来要确实要少得多。所以相应的税收法律制度也就明显地表现出不平衡性：对外资的税收法律制度要远远地比关于对外投资的税收法律制度系统而详细。这样，涉外投资税收法律制度狭义上就指对外资的税收法律制度。下面我们对其做一讨论。
我国的涉外税收法律制度自改革开放以来，经历了不断的调整和补充，形成了目前的局面，而且可以说，还在不断的完善之中。对涉外税收法律制度的考察，不得不对包括《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》这样的专门的涉外税收法和其他大量的包含有和外国投资税收相关内容的税收法律制度都进行研究和讨论。通过这样的考察，我们可以在总体上看出我国涉外投资税收法律制度的下述几个特点来：
一、与内资税收法律制度的并轨和双轨情况并存：
一般地，在各发达国家，对于内外资实行的是统一的税收法律制度。采用部分的内外资双轨制，可以说是我国法律的一个特色。这是长期以来对内外资利益衡平的结果，从早期的完全双轨制，对内资一套，对外资一套，到现在的部分双轨制，最后到我国未来的完全内外统一的税收制度，体现着我国税收法律制度从不成熟逐步走向成熟的过程。这是一个统一税制，公平税负，不断改善我国投资环境的过程。
目前，我国在增值(value added tax)、消费税(excise)、营业税(sales tax)等方面实现了与内资税收法律制度的并轨，而在所得税上仍然采用双轨制。1993年的第八届全国人民代表大会常委会第五次会议作出了《关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定》，是我国税制统一改革成功的一步。而《外商投资企业和外国企业所得税法》和《企业所得税暂行条例》则继续在在所得税方面保持双轨。不过，我们应当认识到，这和我国税收法律制度的逐步发展是相适应的，不应当奢望一口吃个胖子，一下子实现全面并轨，有很多问题尚等待我们解决。
二、对外资规定了大量的税收优惠：
税收优惠，是一国依法给予的税收减免和从低税率征收。事实上，为了吸引和鼓励外国投资者对本国进行投资，发展中国家一般都在本国的税收制度中规定有收优惠措施。我国也不例外。由于我国在增值税、消费税、营业税是内外统一的，所以税收优惠主要体现在所得税方面。按我国法律的条文规定，外资企业的所得税率为30%（国家税）+3%（地方税），共为33%，和内资企业是一样的。而经过各种实际减免优惠，比如3%的地方税从来就没有什么地方开征过，都减免掉了，实际外资企业的所得税负担率甚至不到10%。而且，在外国投资者将企业利润进行再投资的，还可以得到所得税退税。
此外的优惠还体现在预提税方面。原则上为20%的对外国企业来源中国境内的所得征收的预提税，实际根据各种条件都或减或免。比如，外国投资者从外商投资企业所得的利润就可以免税。这个优惠可以将相当优厚。
还有在关税方面，外资企业也根据有关法律享受着优惠。
不可否认的，税收优惠起到了鼓励外国投资、引导外资流向的重要作用，税收优惠制度是投资法的重要内容之一。在世界范围内看，发展中国家普遍采用税负从轻、优惠从宽的税收政策，成为了外商投资的“指挥棒”，实践上取得了吸引外资的实效，并且将外资引导到本国优先发展的行业或地区。
提供税收优惠，首先增加了本国的投资总量。显而易见的一个结果是：自1992年以来，中国成为世界发展中国家中最大的资本输入国——这当然和中国税收优惠政策的巨大吸引是分不开的。
然而我们应当看到，税收优惠的一个更大的作用：引导外资流向，使外来投资在产业之间、地区之间达到合理的配置。一个国家的税收优惠政策应当从多个方面来考虑：
１．产业行业政策：
许多发展中国家向本国落后和亟待发展的产业、行业提供特别的税收优惠，以引导外资投向这些产业、行业。例如，巴西政府规定，凡投资于林业、旅游业、渔业的投资者，可享受6％~25％不等的投资税收抵免。印度尼西亚更是排出了明确的外商投资《优先顺序表》，给予延长免税期的优惠。我国对外商投资企业在产业行业政策方面的税收优惠主要体现在：对从事农业、林业、牧业的外商投资企业，在享受“两免三减半”税收优惠以后，在以后的10年内继续按应纳税额减征15％~30％的企业所得税的额外优惠。
２．地区发展政策：
为了促进区域间的协调平衡，加快落后地区的发展，许多国家规定对在这些地区投资的企业给予特殊的税收优惠。例如巴西政府就规定，凡在巴西东北地区和亚马逊地区开办企业，均可享受免纳联邦所得税15年和20年。墨西哥将全国划分为三个区域，给予不同税收优惠。
常见的还有在本国境内设立一些经济特区、出口加工区或技术开发区等，给予特殊的优惠政策。比如印度对出口加工区的企业就可以免征所得税。我国很早就设立了深圳、珠海、汕头、厦门四个经济特区，成为我国对外开放的试验区和窗口，取得了突飞猛进的发展。
３．出口政策：
为了鼓励本国产品出口，改善国际收支状况，发展中国家对出口型企业给予特别的税收优惠。如新加坡对产品出口的新兴工业，免税8年，相比之下，不能出口，就只免5年。
４．其他政策：
包括对于引导外商企业将利润再投资、引导外商引入优秀的新技术、引导外商为本国提供更多的就业机会等方面的政策。
我们也应当看到，税收优惠虽然在吸引外资中起到重要作用，但是也绝对不是决定性的作用。它必须和其他各因素配合，综合而对追求利润最大化的外国投资者产生吸引力。中国成为发展中国家中最大的资本输入国，并不能把原因归结于中国的税收优惠最到位。而是基于中国庞大的市场，基于中国极为廉价的劳动力和原材料成本，基于中国目前稳定的政治环境等各方面因素的综合作用。这才是投资环境的完整含义。
而且，税收优惠固然有利于吸引外资，但也牺牲了本国的税收利益。而且很多资本母国实行税收抵免，而非税收饶让。投资者很可能并没有因为中国的税收优惠而得到多少实利，只是把本国的应得到的税金拱手让给他国而已。
由此，我国进一步的实现内外税收并轨是一项明智的选择。这和我国加入世界贸易组织，面临更严峻的国际经济挑战是相适应的。我们需要进一步加强我国内资企业的生存和竞争能力，改变目前实际内资企业税负重于外资的不合理现象。我们现在要考虑的不是如何进一步加大优惠，和各发展中国家展开税收优惠的大比拼，而是
1、在认识到税收优惠的吸引外资的作用基础上，加深对其引导外资合理配置的作用。即更明确、详细的按产业、行业、地区等政策区分优惠措施，目前做的是不够的。比如，对一些污染环境、严重耗费中国自然资源的产业就要明确减少优惠甚至不给优惠，也杜绝地方部门为了外资而不顾国家和社会利益。
2、准确认识税收优惠作用的大小，争取创造更好的政治、市场、劳动力素质、自然资源等环境，而非盲目扩大税收优惠，损失国家经济利益。

总之，我国的涉外投资税收法律制度处于内外资双轨和并轨并存的时期，并向着全部并轨、实现税制统一发展。我国涉外投资税收法中提供了大量的吸引外资的税收优惠措施，这些优惠措施在我国的资本引入中起到鼓励外国投资、引导外资流向的重要作用。但是，我们不应当盲目崇拜税收优惠的作用而损失国家利益，应当通过创造包括多因素在内的综合投资环境来吸引外资，使我国经济取得更大更快的发展。

参考书目：
1、余劲松 《国际投资法》 法律出版社 P229
2、张守文 《税法原理》 北京大学出版社 P233
3、孙遥春 《中国涉外经济法概论》 中山大学出版社 P275
4、姚梅镇 《国际投资法》 武汉大学出版社 P232
5 朱炎生等 《国际经济法论丛》 P277
2002年6月18日于南京大学浦口校区
辽宁省葫芦岛市人民政府


葫芦岛市城市供热管理暂行办法

　　　　　　　　　　　　 葫芦岛市人民政府令
　　　　　　　　　　　　　　　　　
　　　　　　　　　　　　　　　第83号
　
　　《葫芦岛市城市供热管理暂行办法》业经2005年8月19日葫芦岛市第三届人民政府第10次常务会议通过，现予以公布，自2005年9月1日起施行。

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　代市长 孙兆林
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　二00五年八月二十七日
　　　　　　　　　
　　　　　　　　　　　　　　葫芦岛市城市供热管理暂行办法

　　　　　　　　　　　　　　　　　　第一章　总则

　　第一条　为加强城市供热管理，维护热用户、供热企业的合法权益，提高城市居民生活质量，根据《辽宁省城市供热管理办法》等有关规定，结合我市实际，制定本办法。
　　第二条 本办法所称城市供热，是指以核热、热电联产、工业余热、区域锅炉、分散锅炉、电热、燃气、地热为热源,将生产的蒸汽、热水有偿供给热用户的城市公共采暖用热。
　　热用户是指使用城市集中供热的单位和个人。
　　供热企业是指用自己生产或使用外单位生产的蒸汽、热水，从事供热经营的单位。
　　第三条　本市行政区域内城市供热的规划、建设、生产、经营、使用和管理适用于本办法。
　　第四条　建设部门是城市供热行政主管部门，所属供热机构负责城市供热的具体管理工作。
　　城市规划、财政、工商、民政、劳动和社会保障、物价、环境保护、技术监督、消防等有关行政部门，在各自职责范围内配合做好城市供热管理工作。
　　第五条　城市供热实行社会化生产、商品化供应和多元化经营。统一规划与管理，优先发展集中供热，限制并逐步取消分散供热，推行分户供热并逐步达到按用热量计量收费。
　　第六条　政府鼓励从事生产蒸汽、热水等热介质的企业（以下简称热源企业）和供热企业采用清洁能源，利用污染小、耗能低、运行安全的先进供热方式和设施，推广先进技术和设备，提高城市供热质量。

　　　　　　　　　　　　　　　　第二章　规划与建设

　　第七条　城市供热坚持统筹规划、合理布局、远近结合和分期实施的原则，由城市供热行政主管部门会同规划等有关行政部门编制，报本级政府批准，纳入城市总体规划。
　　第八条　新建、改建、扩建城市供热工程（含旧网改造和分户改造），应当符合城市供热专项规划，经城市供热行政主管部门审查同意后方可办理有关基本建设审批手续。
　　第九条　对不具备集中供热条件又确需建临时热源的，必须经城市供热行政主管部门同意，方可办理相关手续。
对现有的分散锅炉房和旧房屋，城市供热行政主管部门应当制定规划，统筹安排，分期分批在限期内完成集中供热改造（含并网，下同）和分户供热改造。
　　新建商品房未采用分户供热设计的，其施工图设计文件不予批准；已竣工的，不准验收、使用。
　　第十条　承担分户供热改造工程的施工单位，应当按照国家有关标准和技术规范施工。因施工不当，给供热企业和热用户造成财产损失，或者因拖延施工进度而影响采暖的，应当承担责任。

　　　　　　　　　　　　　　　　第三章　供热设施

　　第十一条　城市供热设施包括热源厂和锅炉房、换热站、管网及室内管道、管道井、泵站、阀门室、计量表具、散热器以及其他相关设施。
　　第十二条　建设单位对供热设施的保修期为两个采暖期，在保修期内负责供热设施的改造、维修和养护。保修期满，将运行正常的供热设施移交给供热单位管理。
　　移交后，供热设施的更新、改造、维修、养护由供热企业负责，不得向热用户收取采暖费以外的其他费用。但利用电能供热，供热设施附属于单元房屋内部的，供热设施由建设单位负责维修。
　　第十三条 居民用户室内供热设施的产权归房屋所有人所有。室内供热设施由热用户改造成其它类型的，供热企业只负责原设计标准内的维修费用，超出设计标准部分的材料费用由热用户承担。
　　第十四条 供热设施发生故障，损害公共利益，在需要抢修的紧急情况下，履行通知义务后，用户不能在规定时间内赶赴抢修现场的，经供热单位负责人批准，并书面通知当地居民委员会和公安派出所后，由当地居民委员会和公安派出所派出二名以上人员到现场配合，可以入室抢修。抢修后，现场的抢修负责人和配合人员在抢修单上签字。
　　第十五条　禁止下列损害供热设施或者影响其使用功能的行为：
　　（一）在供热设施管理范围内实施采砂、取土、爆破和其他有害作业；
　　（二）擅自将自建供热设施与公用供热设施相连接；
　　（三）依托锅炉房或者地上管网设施搭建构筑物，利用供热设施做牵拉、吊装等承重作业；
　　（四）在地下管道上方建筑施工，堆放物料或植树；
　　（五）向供热管道地沟或者检查井内排放雨（雪）水、污水、倾倒垃圾等；
　　（六）将室内供热明管砌入建筑物或者隔墙内；
　　（七）其他损害供热设施或者影响其使用功能的行为。
　　第十六条　因公益建设确需进行影响供热设施安全运行施工的，必须事先征求供热企业同意，报规划局批准，并采取有效防范措施，确保供热设施安全。

　　　　　　　　　　　　　　　　第四章　供热与用热

　　第十七条　城市供热按照国家规定实行特许经营，由城市供热行政主管部门按照国家和省规定的条件通过招标选择特许经营者。
城市供热企业要按照环保规定，做好烟尘和防噪音处理，覆盖煤场、渣堆。
　　第十八条　热源企业与供热企业、供热企业与热用户之间的诚信和承诺，应当通过签订供用热合同予以约定。
供用热合同内容应包括供热期限、室内温度、维护责任、收费标准、收费时限、结算办法及违约责任等。
　　热用户、供热企业发生变更时或合同条款发生变更时，应当重新签订供用热合同。
　　第十九条　热源企业和供热企业从事操作、维修人员应当经专业培训，持证上岗。
　　第二十条　热用户改变用热规模或者转让供热设施，应当提前30 日到供热企业办理变更手续。但直接影响其他用户用热或室内公共设施安全运行的，不得办理手续。
　　第二十一条　供热企业必须严格履行下列职责：
　　（一）按照特许经营权开展供热经营活动。
　　（二）检修维护供热设施并保证其正常运行和稳定供热。
　　（三）建立健全报修处理、供热设施档案等内部管理制度，完善室温监测手段，了解供热效果。
　　（四）执行本市每年11月1日至次年4月1日的供暖期限；
　　居室温度标准：18℃±2℃，不得低于16℃；
　　采暖费收取按市物价部门核定的标准执行。
　　（五）听取热用户意见，认真处理供热问题，抢修要及时无误，让热用户满意。
　　（六）向供热行政主管部门交纳供热质量保证金0.3元/平方米。
　　（七）与供热行政主管部门签订供热责任合同。
　　第二十二条　热用户应当遵守下列规定：
　　（一）及时缴纳采暖费。
　　（二）不得擅自启动和关闭供热阀门。
　　（三）不得擅自改动供热设施和增加供热面积。
　　（四）不得排放、盗用供热循环水、汽。
　　（五）不得擅自挪动、改动热计量仪表及其附件。
　　（六）不得实施影响供热效果的其他行为。
　　（七）本户不需供热的，要确保室内给排水设施正常使用。
　　（八）履行供用热合同。
　　第二十三条　供热设施发生故障，不能正常供热的，供热企业应当立即组织抢修，并报告当地城市供热行政主管部门。需要占用道路等公共场所抢修的，可先行抢修，后补办手续，公安、交通、城建等有关行政部门应当予以配合。
　　在抢修期间，现场应当设置警告标志和安全设施，抢修结束后，及时恢复原状。
　　第二十四条　停止供热8 小时（含8 小时）以上的，供热企业应当提前24小时公告热用户周知。
　　供热企业未按规定或约定的供热期限供热，未达到规定或约定供热温度的，热用户有权要求供热企业退还采暖费，给热用户造成损失的，应当予以赔偿，但不可抗拒力造成无法供热的除外。
　　第二十五条　实行热量计量的房屋未用热的，应当采取有效措施确保室内给排水设施正常使用。因室温过低致使管道冻裂，给供热企业或者相邻热用户造成损失的，由该热用户承担赔偿责任。
　　第二十六条　城市供热行政主管部门应当公布投诉电话，受理热用户投诉，接受新闻舆论等社会监督。
　　城市供热行政主管部门处理热用户投诉，不得超过24 小时。

　　　　　　　　　　　　　　 第五章　采暖费

　　第二十七条　城市供热实行谁用热、谁交费的原则。热用户有工作单位的，由工作单位按照职工住房补贴标准将采暖费补贴纳入职工工资；没有工作单位或者从事个体经营的，采暖费由个人承担。具体办法由市财政局会同相关部门另行制定。
　　第二十八条　已经实行分户供热并安装计量器具的，应当按热量计量收取采暖费；尚未实行的，暂以房屋建筑面积为标准收缴采暖费；2007年10月1日起按建筑物使用面积收取采暖费。
调整采暖费收取标准，必须坚持用户受益、企业微利、保障运行、动态管理、基本平稳的原则，广泛听取热用户和供热企业的意见，报政府讨论决定。
　　第二十九条　热用户的采暖费，按合同约定时间向供热单位一次性全额交纳。对不按时缴纳采暖费，经催缴仍不交纳的单位和个人热用户，供热企业有权按照合同约定，实行限供、缓供或停供。
　　第三十条 一次性缴费确有困难的单位热用户，应当与供热企业签订分期交款合同。对既不交费又不与供热企业签订分期交款合同的，供热企业在催缴通知书送达10 日后，可以停止供热。
对不交费户可采取适当措施，停止供暖，但不得损害其他用户的用热权益。被强行停供的用户需再取暖时，必须交清以前欠费，重新签订供用热合同，并交纳相应的供热设施安装费。
　　第三十一条 建立城市供热专项调节资金，用于城市最低生活保障和其他困难居民的采暖费贴付，以及供暖期间出现突发事件时的应急之需。
　　第三十二条　热用户改变供用热合同的主要内容或者转让房屋的，应当到热源企业或者供热企业重新签订或者变更供用热合同。
　　未重新签订或者变更合同的，所发生的采暖费由原热用户承担；已经供热的商品房售出未进住的，其采暖费由房屋所有权人或者承租人承担；尚未售出的，由建设单位承担。

　　　　　　　　　　　　　　 第六章　供热质量责任

　　第三十三条　 居民住宅室内温度低于16 ℃（不含16℃）为不合格室温。
　　测温方法：在门窗关闭正常的情况下，将测温表置于房间中央距离地面1 米以上的位置，测温表的稳定读数为所测房间的实际温度。所用测温表应符合国家技术质量标准规定。
　　第三十四条　 通报程序与处理：用户发觉居室温度低于标准或突然停热，应及时向供热单位通报。供热单位应于24 小时内入户测温（用热户另有约定的除外），同时检查原因，立即整改，并据实记录室温不合格天数。测温记录一式两份，双方签章认可。
　　第三十五条 责任赔偿：
　　（一）供热单位查明不是用户责任（指非私自改动管道，移动和遮盖散热器、改变建筑结构等）造成的室温不合格，应以双方确认的不合格天数，室温在16℃以下11℃以上的，按日均采暖费的30%退还热用户;11℃以下5℃以上的（含11℃、5℃）按日均采暖费的60%退还；5℃以下按日均采暖费的80%退还。
具有下列情况之一，造成供热质量达不到规定标准的，供热单位不承担责任：
　　1、热用户擅自不合理改变居室建筑结构和室内供热设施的。
　　2、室内因装修和保温措施不当影响供热效果的。
　　3、因停水、停电造成供热中断的。
　　4、因不可抗拒力的原因造成停止供热，使热用户受到损失的。
　　（二）未按期供热或因故停热的，按实际未供天数将原收费额全部退还。
　　（三）采暖期过后，热用户持双方签章认可的室温不合格记录和原缴费凭据到供热单位办理退费。
　　第三十六条　 监察规定：供热单位接到投诉后未按规定的时间入户测温或整改无效，热用户可向市供热行政主管部门投诉。供热行政主管部门确认室温不合格后，供热单位应按标准向热用户退还采暖费。
　　第三十七条　试供热期责任划分：试供热期间（新交工供热设施第一、二个采暖期）室温不合格，经检查确认为设计或施工原因造成的，由建设单位负责整改，并由建设单位按不合格天数向热用户退还热费。但由供热单位原因造成室温不合格的，由供热单位负责退还采暖费。

　　　　　　　　　　　 第七章　法律责任

　　第三十八条　违反本办法应予以处罚的行为，按照《辽宁省城市供热管理办法》规定的罚则执行。
　　第三十九条　实施行政处罚，应当按照《中华人民共和国行政处罚法》 的规定执行；罚款和收缴罚款，应当按照《辽宁省罚款决定与罚款收缴分离实施办法》 的规定执行。
　　第四十条　城市供热行政主管部门和城市供热管理机构工作人员滥用职权、徇私舞弊、玩忽职守的，由其所在单位或者上级主管部门给予行政处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

　　　　　　　　　　　　　　　　 第八章　附则

　　第四十一条　兴城市、绥中县、建昌县、南票区及独立工矿区参照本办法执行。此前与本办法规定不一致的按本办法执行。本办法未尽事宜按《辽宁省城市供热管理办法》执行。
　　第四十二条　本办法自2005年9月1日起施行。